Nos encontramos con uno de los aspectos de la Ley 40/1998 con innovaciones respecto de la anterior normativa del IRPF.

La nueva redacción del artículo 55.1 (Parte estatal) de la Ley 40/1998, es la siguiente:

1.° Los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual con arreglo a los siguientes requisitos y circunstancias:

a) Con carácter general, podrán deducirse el 10,05 por 100 de las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente. A estos efectos, la rehabilitación deberá cumplir las condiciones que se establezcan reglamentariamente.

La base máxima de esta deducción será de 9.015,18 euros anuales (1.500.000 ptas) y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses y demás gastos derivados de la misma.

También podrán aplicar esta deducción por las cantidades que se depositen en entidades de crédito, en cuentas que cumplan los requisitos de formalización y disposición que se establezcan reglamentariamente, y siempre que se destinen a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, con el límite, conjuntamente con el previsto en el párrafo anterior, de 9.015,18 euros anuales (1.500.000 ptas.)

b) Cuando en la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual se utilice financiación ajena, los porcentajes de deducción aplicables a la base de deducción a que se refiere la letra a) anterior serán en las condiciones y requisitos que se establezcan reglamentariamente, los siguientes:

Durante los dos años siguientes a la adquisición o rehabilitación, el 16,75 por 100 sobre los primeros 4.507,59 euros (750.000 ptas) y el 10,05 por 100 sobre el exceso hasta 9.015,18 euros (1.500.000 ptas).

Con posterioridad los porcentajes anteriores serán del 13,4 por 100 y del 10,05 por 100, respectivamente.

2.° Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción. 

Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión.

3.° Se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas.

4.° También podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual los contribuyentes que efectúen obras e instalaciones de adecuación en la misma, incluidos los elementos comunes del edificio y los que sirvan de paso necesario entre la finca y la vía pública, con las siguientes especialidades:

a) Las obras e instalaciones de adecuación deberán ser certificadas por la Administración competente como necesarias para la accesibilidad y comunicación sensorial que facilite el desenvolvimiento digno y adecuado de las personas con minusvalía, en los términos que se establezcan reglamentariamente.

b) Darán derecho a deducción las obras e instalaciones de adecuación que deban efectuarse en la vivienda habitual del contribuyente, por razón de la minusvalía del propio contribuyente, de su cónyuge, ascendientes o descendientes que convivan con él. 

c) La vivienda debe estar ocupada por cualquiera de las personas a que se refiere la letra anterior a título de propietario, arrendatario, subarrendatario o usufructuario.

d) La base máxima de esta deducción, independientemente de la fijada en la letra a) del apartado 1.° anterior, será de 12.020,24 euros anuales (2.000.000 ptas).

e) Cuando en la inversión para la adecuación de la vivienda se utilice financiación ajena, los porcentajes de deducción aplicables serán, en las condiciones y requisitos que se establezcan reglamentariamente, los previstos en la letra b) del apartado 1.° anterior.

f) Se entenderá como circunstancia que necesariamente exige el cambio de vivienda cuando la anterior resulte inadecuada en razón a la minusvalía.

Este artículo se ve completado por la deducción por inversión en vivienda que deben asumir las comunidades Autónomas. A estos efectos La Ley 21/2001 da una nueva redacción al artículo 64 bis de la Ley 40/1998, que queda redactado en los siguientes términos:

1. El tramo autonómico de la deducción por inversión en vivienda habitual regulada en el artículo 55.1 de esta Ley, será el resultado de aplicar a la base de la deducción, de acuerdo con los requisitos y circunstancias previstas en el mismo, los porcentajes que, conforme a lo dispuesto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma.

2. Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado los porcentajes a que se refiere el apartado anterior, serán de aplicación los siguientes:

a) Con carácter general el 4,95 por 100.

            b) Cuando se utilice financiación ajena, los porcentajes incrementados a que se refiere el artículo 55.1.1.º.b), de esta Ley, serán del 8,25 por 100 y 6,6 por 100, respectivamente.

            De esta manera, de momento, los porcentajes de deducción son los mismos, pero parte los asume la Comunidad Autónoma y otra parte el estado. Por tanto, el porcentaje de deducción sigue siendo de un 15%, pudiendo aumentarse en determinados supuestos:

- Durante los dos años siguientes a la adquisición o rehabilitación, las primeras 750.000 ptas. tributan al 25%, y el resto, hasta 1.500.000 ptas., al 15%.

- Posteriormente, al 20 y al 15%, respectivamente.

Para la aplicación de estos porcentajes de deducción "privilegiados", posibilidad que no cabrá en los supuestos de construcción, ampliación, o apertura de cuentas vivienda, es necesario que en la adquisición o rehabilitación se utilice financiación ajena.

El Reglamento del Impuesto entiende por financiación ajena la que se efectúa mediante préstamos concertados a través de entidades de crédito o aseguradoras o préstamos concedidos por las empresas a sus empleados, exigiendo, igualmente, los siguientes requisitos:

a) Es necesario que el importe financiado por medio del préstamo suponga, al menos, un 50% del valor de la vivienda.

Sin embargo, cuando nos encontremos ante una reinversión de vivienda el 50% se referirá al exceso de reinversión.

            b) La financiación debe realizarse por medio de una entidad de crédito, de una entidad aseguradora o mediante préstamos concedidos por las empresas a sus empleados. Es en este punto donde se produce la modificación como consecuencia de la Sentencia de 11 de marzo de 2000 del Tribunal Supremo. El Tribunal Supremo anula este apartado ya que entiende que carece de cobertura legal, puesto que en la Ley lo que se exige para disfrutar de los porcentajes incrementados de deducción es simplemente la utilización de financiación ajena, sin concretar el origen de las fuentes de financiación. Considera que el Reglamento del Impuesto no se encuentra habilitado para exigir el origen de las fuentes de financiación, y que por tanto existe un exceso reglamentario en este punto, y anula este apartado. De momento no existe disposición alguna que haya establecido algo al respecto, por lo que deberemos esperar a que se dicte normativa, teniendo en cuenta que en la actualidad este apartado no es aplicable.

c) Durante los tres primeros años no han de amortizarse cantidades que superen conjuntamente el 40% del importe total solicitado.

Este es, a grandes rasgos, el nuevo tratamiento de la vivienda habitual en el nuevo IRPF, pudiendo destacarse determinadas cuestiones que podrían resultar de interés.

Por un lado, hay que tener en cuenta la tradicional discusión con la Administración, derivada de la redacción del antiguo Reglamento del IRPF, que en su artículo 35 Tres señalaba que cuando se adquiriese una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por otra vivienda anterior, la base de cálculo de la deducción estaría constituida por la diferencia entre el precio de la nueva y el valor de las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.

En virtud de este precepto, la Administración venía entendiendo que no era posible la deducción por la nueva vivienda hasta que los pagos satisfechos por la misma no superasen las cantidades deducidas por la anterior.

No obstante, en virtud de una serie de pronunciamientos de los Tribunales Económico – Administrativos, se modificó el criterio señalado, de tal forma que ya se venía admitiendo la deducibilidad desde los primeros pagos, siempre que al final se respetará el límite del precepto señalado.

Sin embargo, el apartado 1. 2º del artículo 55 de la Ley adopta expresamente el criterio mantenido por la Administración, de tal forma que no cabe la práctica de la deducción en tanto que las cantidades invertidas en la nueva vivienda no superen las invertidas en las anteriores que fueron objeto de deducción. Por ello, podemos encontrarnos con determinados casos en los que se admitirá la deducción por vivienda en el IRPF del ejercicio 1998 (de acuerdo con el criterio defendido por los contribuyentes y aceptado, en último término, por la Administración), pero sin embargo, y en virtud de la entrada en vigor de la nueva Ley, quedará en suspenso mientras no se superen las cantidades correspondientes en los sucesivos ejercicios.

Por otro lado, hay que tener en cuenta que se adoptan una serie de medidas ventajosas para los contribuyentes minusválidos que efectúen obras e instalaciones de adecuación en su vivienda, cumpliendo determinados requisitos, siendo la base máxima de deducción de 2.000.000 de pts. Hay dos especialidades en relación a la deducción por este tipo de obras e instalaciones en viviendas de minusválidos. Así, por un lado, las obras e instalaciones de adecuación, que deban efectuarse en la vivienda habitual del contribuyente, se deben realizar exclusivamente por razón de la minusvalía del propio contribuyente, o bien, de su cónyuge, ascendientes o descendientes que convivan con él. Igualmente, la vivienda deberá estar ocupada por el propio contribuyente, o bien, de su cónyuge, ascendientes o descendientes, a título de propietario, arrendatario, subarrendatario, o usufructuario.

Se mantiene el límite consistente en que el importe comprobado del patrimonio del contribuyente al finalizar el ejercicio exceda del valor que arrojase su comprobación al comienzo del mismo, al menos en la cuantía de las inversiones realizadas, sin computar los intereses y demás gastos de financiación. Es decir, que la deducción procede, en la medida de que se trate de cantidades generadas en el ejercicio en que se proceda a su aplicación.

En lo que a las cuentas vivienda respecta, cabe destacar lo siguiente:

- La deducción de las cantidades ingresadas en cuentas vivienda está limitada a la primera adquisición o rehabilitación de vivienda, a diferencia de la anterior normativa, en la que procedía, igualmente, en aquéllas destinadas a la adquisición de posteriores viviendas habituales.

- El plazo máximo para destinar el saldo de este tipo de cuentas a la adquisición de la vivienda se reduce a cuatro años. No obstante, se mantiene el anterior plazo de cinco años en el supuesto de cuentas abiertas con anterioridad a la entrada en vigor del nuevo texto, esto es, el 1 de enero de 1.999, de acuerdo con lo estipulado en la Disposición Transitoria Segunda del nuevo Reglamento del IRPF.

Compensación por viviendas adquiridas con anterioridad al 4 de mayo de 1.998.

El nuevo texto del IRPF, prevé, en su Disposición Transitoria Cuarta, un mecanismo de compensación para aquellos contribuyentes a los que, habiendo adquirido su vivienda con anterioridad al 4 de mayo de 1.998, el nuevo tratamiento de la deducción les resultase menos favorable que el de la anterior Ley del IRPF, solución que, obviamente, no tenía otra finalidad que el tratar de acallar aquéllas voces críticas al nuevo tratamiento de la vivienda, puesto que, no en vano, nos encontramos con la deducción más popular del impuesto, tanto por el número de contribuyentes a los que afecta, como por el importante ahorro fiscal que la misma otorga.

Para el año 2003 sigue vigente esta compensación en los mismos términos.

Así, se desarrolla la compensación fiscal por deducción en adquisición de vivienda habitual en el ejercicio 2003, y que para los dos años anteriores fue exactamente igual, cuya aplicación tendrán derecho aquellos contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad al 4 de mayo de 1.998 y puedan aplicar en el año 2003 la deducción cuestionada.

Uno. Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad al 4 de mayo de 1998 y puedan aplicar en 2003 la deducción por inversión en vivienda habitual prevista en el artículo 55.1 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, tendrán derecho a la deducción regulada en este artículo.

Dos. La cuantía de esta deducción será la diferencia positiva entre el importe del incentivo teórico que hubiera correspondido, de mantenerse la normativa vigente a 31 de diciembre de 1998, y la deducción por inversión en vivienda que proceda para 2003.

Tres. El importe del incentivo teórico  al que se refiere el apartado anterior será la suma de las siguientes cantidades:

1.- El resultado de aplicar el tipo medio de gravamen a la magnitud resultante de sumar los importes satisfechos en 2003 por intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición de la vivienda habitual, con el límite de 800.000 pesetas (4.808,10 euros) en tributación individual o 1.000.000 de pesetas (6.010,12 euros) en tributación conjunta, y por la cuota y los recargos, salvo el de apremio, devengado por el Impuesto sobre Bienes Inmuebles, menos la cuantía del rendimiento imputado que hubiera resultado de aplicar el artículo 34.b) de la Ley 18/1991, de 6 de junio, (el 2% o el 1,1% del valor catastral de la vivienda habitual, dependiendo de si éste está revisado o no).

Por tipo medio de gravamen deberá entenderse el obtenido de sumar los tipos medios, estatal y autonómico, a los que se refieren los artículos 50.2 y 61.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre.

2.- El resultado de aplicar el 15 por ciento a las cantidades invertidas durante 2003 en adquisición de la vivienda habitual que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 55.1.2º de la Ley 40/1998, del derecho a deducción por inversión en vivienda habitual excluido los intereses derivados de la financiación ajena. Las cantidades invertidas tendrán como límite el 30 por ciento del resultado de adicionar a las bases liquidables, general y especial, el mínimo personal y familiar.

La cuantía de la deducción así calculada, se restará de la cuota líquida total, después de las deducciones por doble imposición a que se refieren los artículos 66 y 67 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre:

·         Se entenderá por tipo medio de gravamen estatal el derivado de multiplicar por 100 el cociente resultante de dividir la cuota obtenida por la aplicación de la escala general de gravamen estatal por la base liquidable general. El tipo medio de gravamen estatal se expresará con dos decimales.

·         Se entenderá por tipo medio de gravamen autonómico o complementario el derivado de multiplicar por 100 el cociente resultante de dividir la cuota obtenida por la aplicación de la escala de gravamen autonómico por la base liquidable general. El tipo medio de gravamen autonómico se expresará con dos decimales.

Este régimen transitorio se establece en los mismos términos que el anterior, la aplicación de esta Disposición Transitoria establece la posibilidad de percibir una compensación económica, que será satisfecha en el plazo de 6 meses desde la finalización del plazo para presentar la declaración del Impuesto sobre la Renta, previa solicitud del contribuyente.

La deducción adicional prevista, se calcula por diferencia entre el incentivo teórico a la vivienda habitual existente con la normativa vigente hasta 31 de diciembre de 1998 y la deducción por adquisición de vivienda existente en con la normativa de la Ley 40/1998. El cálculo del incentivo teórico que correspondería por aplicación de la antigua Ley del Impuesto es la suma de las siguientes partidas:

·         El resultado de aplicar el tipo medio de gravamen acumulado, (estatal y autonómico), del año 2002 a la cantidad resultante de sumar los intereses satisfechos en el año 2003, (por el capital ajeno invertido en la adquisición de la vivienda), y la cuota, recargos, salvo el de apremio, del Impuesto sobre Bienes Inmuebles satisfechos en el año 2003 y de restar el 2 o 1,1% del valor catastral de la vivienda, en función de si ésta está revisado o no.

·         El resultado de aplicar el 15% a las cantidades invertidas en el año 2003.

Compensación fiscal a los arrendatarios de vivienda habitual en 2003.

Los contribuyentes con deducción por alquiler de vivienda habitual en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en el año 1998, cuyos contratos de alquiler fueran anteriores al 24 de abril de 1998 y se mantengan en el ejercicio 2003, tendrán derecho a la deducción regulada en el presente artículo, siempre y cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que la suma de las partes general y especial de la base imponible, antes de computar el mínimo personal y familiar, no sea superior a 21.035,42 euros, 3.500.000 pesetas, en tributación individual o 30.050,61 euros, 5.000.000 pesetas, en tributación conjunta.

b) Que las cantidades satisfechas en 2003 en concepto de alquiler excedan del 10 por 100 de los rendimientos netos del contribuyente.

La cuantía de esta deducción será del 10 por 100 de las cantidades satisfechas en 2002 por el alquiler de la vivienda habitual, con el límite de 601,01 euros anuales, 100.000 pesetas.

El importe de la deducción a que se refiere este artículo se restará de la cuota líquida total del Impuesto, después de las deducciones por doble imposición a que se refieren en la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias.