Se ha modificado el esquema de liquidación del impuesto con la creación de un nuevo concepto de "renta del período impositivo", que constituye, la renta disponible del contribuyente susceptible de ser gravada. 

La Ley 46/2002 establece el aumento del número de reducciones a aplicar y, por otra establece reglas nuevas en su aplicación. Las reducciones deberán aplicarse por estricto orden de los preceptos en los que aparecen reguladas, sin que la base liquidable pueda ser negativa. Si existiera remanente, éste se aplicará sobre la base liquidable especial. Por tanto, se aplicarán los excesos de estas reducciones sobre la base liquidable especial, algo que constituye toda una novedad respecto a la legislación anterior. Finalmente, si aún quedara remanente, podrá compensarse durante los siguientes cuatro años, que serán cinco en el caso de los planes de pensiones.

Las reducciones de la base imponible por rendimientos del trabajo son:

1. Reducción en función del rendimiento neto del trabajo. Se encuentra regulada en el artículo 46 bis ("reducción general"). Es muy similar a la anteriormente regulada para minorar el rendimiento neto del trabajo personal, si bien presenta una elevación de las cuantías. Esta reducción ha sido simplemente trasladada en la LIRPF. Desde el primer día del año 2003 reducirá la base imponible y no el rendimiento neto del trabajo personal.

2. Reducción por prolongación de la actividad laboral. Los trabajadores mayores de 65 años que continúen o prolonguen su actividad laboral incrementarán en un 100% el importe de la reducción vista anteriormente.

3. Reducción por movilidad geográfica. Esta reducción es aplicable para aquellos contribuyentes desempleados inscritos en la oficina de empleo que acepten un puesto de trabajo que exija el traslado de su residencia habitual a un nuevo municipio. En este caso se establece una reducción adicional del 100% sobre la reducción general correspondiente. Esta reducción se aplicará en el período impositivo en el que se produzca el cambio de residencia y en el siguiente.

El conjunto de estas tres reducciones tiene como límite máximo los rendimientos netos del trabajo.

La Reducción por cuidado de hijos (art.47) permite una reducción de 1.200 euros anuales por cada descendiente menor de 3 años, que genere derecho a la aplicación del mínimo por descendientes previsto en el artículo 40 ter de la Ley del IRPF

Esta reducción se extiende a los supuestos de adopción o acogimiento, con independencia de la edad del menor, y para un período de tres años.

La base imponible establece una reducción adicional de 800 euros anuales para los contribuyentes mayores de 65 años.

También establece una reducción de 800 euros anuales por ascendientes mayores de 65 años o discapacitados, cualquiera que sea su edad y que conviva con el contribuyente, siempre que no tengan rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros.

La Ley 46/2002 establece una nueva reducción adicional de 1.000 euros anuales en concepto de asistencia para contribuyentes de más de 75 años. Esta misma reducción se extiende a los ascendientes de contribuyentes que tengan más de 75 años y cumplan los requisitos para dar lugar a la reducción por ascendientes.

La Ley 46/2002 regula una serie de normas comunes que pretenden resolver las posibles dudas en la aplicación de estas reducciones. Son reglas similares a las del artículo 40 ter, relativas a la concurrencia de varios beneficiarios en la aplicación de la reducción, la imposibilidad de aplicar la reducción cuando los ascendientes presenten declaración o comunicación y la determinación de las circunstancias personales a la fecha de devengo del Impuesto. Asimismo, a efectos de la aplicación de la reducción por ascendientes a cargo y por asistencia a ascendientes, se mantiene la exigencia de convivencia durante la mitad del período impositivo. Esta regla sólo se excepciona para ascendientes discapacitados que estén internados en centros especializados.

La Ley 46/2002 amplia estas reducciones:

1. Así, la reducción por discapacidad del contribuyente se amplia hasta los 2.000 euros anuales, que pueden llegar a ser 5.000 euros si el contribuyente presenta una minusvalía igual o superior al 65%.

2. En caso de discapacidad de ascendientes o descendientes que den derecho a la reducción general correspondiente se establece una reducción de 2.000 euros, que puede llegar a los 5.000 euros si el grado de minusvalía es igual o superior al 65%.

3. Si se trata de trabajadores discapacitados, se establece una reducción de 2.800 euros, que puede incrementarse hasta los 6.200 euros en el caso de trabajadores activos discapacitados que acrediten necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida o un grado de minusvalía igual o superior al 65%. Estas reducciones, como el resto de reducciones del trabajo, tienen el límite conjunto de los rendimientos netos del trabajo personal.

4. Se regula una nueva reducción por gastos de asistencia de los discapacitados, siempre que acrediten la necesidad de ayuda de terceras personas o tener movilidad reducida, o un grado de minusvalía igual o superior al 65%, con un importe de 2.000 euros. Esta reducción es aplicable también para ascendientes y descendientes.

Se unifica la forma de acreditar la minusvalía en un mismo precepto. De esta forma, se considerará acreditado un grado de minusvalía igual o superior al 33% cuando se trate de pensionistas que tengan reconocida una situación de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez o equivalente en clases pasivas. Asimismo, se considerará acreditado un grado de minusvalía igual o superior al 65%, cuando se trate de minusválidos cuya incapacidad sea declarada judicialmente.

La reducción de la base imponible por pensiones compensatorias no ha sido modificada respecto a la normativa anterior.

La reducción de la base imponible por aportaciones a sistemas de previsión social individual, incluyendo los planes de pensiones asegurados se detalla a continuación.

Sistemas de previsión social individual

La Disposición Final segunda de la Ley 46/2002 ha modificado la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones (en adelante, Ley de PFP) a los efectos de elevar los límites financieros máximos de aportación a los Planes de Pensiones hasta los 8.000 euros. Esta modificación en la Ley de PFP también se ha trasladado al texto de la Ley del IRPF, como se verá, aumentando el importe máximo de aportación con derecho a reducción general hasta los 8.000 euros.

La Ley de Reforma Parcial, además ha ampliado el ámbito de aplicación de la reducción en base imponible a los nuevos "Planes de Previsión Asegurados". Y así, la redacción del artículo 46 de la Ley del IRPF, que se denomina ahora "Base liquidable general y especial", contiene un nuevo planteamiento por el que las aportaciones realizadas a Planes de Pensiones, a Mutualidades de Previsión Social y a Planes de Previsión Asegurados, al igual que otros conceptos, reducirán, en primer lugar, la parte general de la base imponible, en los términos que se establecen en la nueva redacción del ya estudiado artículo 48 de la Ley del IRPF, y sin que ésta pueda resultar negativa como consecuencia de las distintas disminuciones que se pueden practicar. El remanente, si lo hubiese, reducirá la parte especial de la base imponible, sin que pueda resultar negativa.

El artículo 48 de la Ley de Reforma Parcial, con el título "Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social", establece, en sus apartados 1, 2 y 3, que reducirán la base imponible:

- "Las aportaciones realizadas por los partícipes a planes de pensiones, incluyendo las contribuciones del promotor que le hubieren sido imputadas en concepto de rendimiento del trabajo". Igual al régimen anterior.

- "Las aportaciones y contribuciones a mutualidades de previsión social que cumplan" determinados "requisitos subjetivos". Estos requisitos son: que el abono de dichas aportaciones sea realizado por profesionales integrados en alguno de los regímenes de la Seguridad Social, por profesionales o empresarios individuales integrados en cualquiera de los regímenes de la Seguridad Social y por los trabajadores por cuenta ajena o socios trabajadores, incluidas las contribuciones del empresario promotor que hubiesen sido imputadas; y que la efectividad de los derechos consolidados de los mutualistas no se haga efectiva en supuestos distintos de los expresados en el artículo 8.8 de la Ley 8/1987 PFP.

La única novedad consiste en denominar "requisitos subjetivos" lo que en la redacción anterior del apartado 3º del artículo 46.1 de la Ley del IRPF eran simplemente "requisitos".

- "Las primas satisfechas a los Planes de Previsión Asegurados", que citaremos más detenidamente un poco más adelante.

Una vez señalados las aportaciones a los sistemas de previsión social que reducirán la base imponible, el apartado 4 de este mismo artículo 48 establece que "el conjunto de las aportaciones anuales máximas a los sistemas de previsión social previstas en los apartados 1 (Planes de Pensiones), 2 (Mutualidades de Previsión Social) y 3 (Planes de Previsión Asegurados), incluyendo, en su caso, las que hubiesen sido imputadas por los promotores, no podrán exceder de las cantidades previstas en el artículo 5.3 de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones".

Estos nuevos límites de reducción en la base imponible del IRPF, al ser coincidentes con los nuevos límites financieros máximos de aportación a planes de pensiones, serán:

- 8.000 euros anuales para la suma de las aportaciones a planes de pensiones, mutualidades de previsión social y a planes de previsión asegurados, realizadas por los partícipes, mutualistas o asegurados, respectivamente.

Sin embargo, en el caso de partícipes, mutualistas y asegurados mayores de 52 años, el límite anterior se incrementará en 1.250 euros adicionales por cada año de edad del partícipe, mutualista o asegurado que exceda de 52, y con el límite máximo de 24.250 euros para partícipes, mutualistas y asegurados de 65 años o más. A estos efectos no se computarán las contribuciones empresariales a que se refiere el apartado siguiente.

- 8.000 euros para las contribuciones especiales realizadas por los promotores de Planes de pensiones de empleo o mutualidades de previsión social que actúen como instrumento de previsión social empresarial a favor de los partícipes y mutualistas e imputadas a los mismos.

Sin embargo, en el caso de partícipes, mutualistas y asegurados mayores de 52 años, el límite anterior se incrementará en 1.250 euros adicionales por cada año de edad del partícipe, mutualista o asegurado que exceda de 52, y con el límite máximo de 24.250 euros para partícipes, mutualistas y asegurados de 65 años o más. 

También las aportaciones propias que el empresario individual realice a mutualidades de previsión social o a planes de pensiones de empleo en los que a su vez sea promotor y partícipe o mutualista se entenderán incluidas dentro de este mismo límite.

Como consecuencia de la imposibilidad de que el conjunto de las aportaciones anuales máximas que pueden reducir la base imponible determinen una negatividad de la base imponible general o especial , el nuevo apartado 6 del artículo 48 de la LIRPF establece que, en caso de que los partícipes, mutualistas o asegurados hubiesen realizado aportaciones a los sistemas de previsión social indicados "podrán reducir en los cinco ejercicios siguientes las cantidades aportadas, incluyendo en su caso las aportaciones del promotor que les hubiesen sido imputadas que no hubieran podido ser objeto de reducción en la base imponible por insuficiencia de la misma". 

No obstante, "esta regla no resultará de aplicación a las aportaciones y contribuciones que excedan de los límites previstos en los apartados 4 y 5 anteriores"; esto es, los previstos en el artículo 5.3 de la Ley de Planes y Fondos de Pensiones y los descritos en el apartado 5 del referido artículo 48 de la LIRPF.

Para acabar, el apartado 7 del artículo 48 mantiene la posibilidad de que las aportaciones realizadas a favor del cónyuge que no obtenga rentas a integrar en la base imponible o las obtenga en una cuantía inferior a 8.000 euros anuales, puedan reducir la base imponible con el límite de 2.000 euros.

La Disposición Adicional primera de la Ley 46/2002 establece que no están sujetas ni en el IS ni en el IRPF del titular de los recursos económicos las rentas derivadas de los contratos de seguro colectivo que instrumenten compromisos por pensiones, en los términos previstos en la disposición adicional primera de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones en caso de que:

- Se ejercite el derecho de rescate para la integración total o parcial de los compromisos instrumentados en la póliza en otro contrato de seguro que cumpla los requisitos de la citada disposición adicional primera.

- Se ejercite el derecho de rescate para la integración en otro contrato de seguro colectivo de los derechos que correspondan al trabajador, según el contrato original, en el caso de cese de la relación laboral. En este supuesto, si las primas no fueron imputadas, la empresa podrá deducirlas con ocasión de esta movilización.

- Se obtenga una participación en beneficios de los contratos de seguro referidos, siempre que se destine el aumento de las prestaciones aseguradas en dichos seguros.

Debe apuntarse que en los dos primeros supuestos no se alterarán la naturaleza de las primas respecto de su imputación fiscal por parte de la empresa, ni el cómputo de la antigüedad de las primas satisfechas en el contrato de seguro original.

Respecto a las prestaciones derivadas de los "sistemas de previsión social", el último párrafo del apartado 4 del nuevamente redactado artículo 48 de la Ley del IRPF establece que "tributarán en su integridad, sin que en ningún caso puedan minorarse en las cuantías correspondientes a los excesos de aportaciones y contribuciones". 

La declaración anterior, relativa a la tributación íntegra de las prestaciones derivadas de los sistemas de previsión social, conecta con la calificación tributaria de dichas prestaciones recogida en la letra a) del artículo 16.2 de la Ley del IRPF, en la que se establece que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo, entre otras, las siguientes prestaciones:

"3ª Las prestaciones recibidas por los beneficiarios de los planes de pensiones.

4ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsión social cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas u objeto de reducción en la base imponible del Impuesto.

En el supuesto de prestaciones por jubilación e invalidez derivadas de dichos contratos se integrarán en la base imponible en el importe de la cuantía percibida que exceda de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible del Impuesto por incumplir los requisitos subjetivos previstos en la letra a) del apartado 2 del artículo 48 de esta Ley.

(...)

6ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión asegurados".

Sin que se modifique la tributación íntegra de las prestaciones derivadas de los sistemas de previsión social, la Ley de Reforma Parcial sigue considerando como rendimiento del trabajo personal el importe íntegro de las prestaciones. A su vez también reafirma que sólo cuando se perciban en forma de capital de pago único, se podrá aplicar el porcentaje reductor del 40%, que hasta el último día del año pasado era del 30%, y siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. Como es bien sabido, este plazo no será exigible cuando la prestación se perciba por invalidez permanente del partícipe, mutualista o asegurado.

Sin embargo, y según lo establecido en la nueva redacción del artículo 48 de la LIRPF, el porcentaje reductor citado no será de aplicación a las prestaciones en forma de renta ni a las contribuciones empresariales imputadas que reduzcan la base imponible. 

Los Planes de Previsión Asegurados constituyen una nueva figura de ahorro de carácter individual que comparten la iliquidez propia de los Planes de Pensiones. Es un instrumento  a semejanza de los Planes de Pensiones, ya que limita la disposición monetaria y se afecta a un fin. También presentan el mismo régimen financiero y fiscal de reducción en la base imponible del IRPF propia de los Planes de Pensiones, pero, a diferencia de éstos y por tratarse de contratos de seguro de vida, garantizan un tipo mínimo de interés.

Hay que precisar que la denominación "Planes de Previsión Asegurados", sólo puede ser aplicada a esta figura específica sin que dicha expresión y sus siglas (PPA) pueda ser utilizada respecto de otro tipo de planes no sometidos a la regulación que se establezca de forma reglamentaria.

En los PPA, "el contribuyente deberá ser el tomador, asegurado y beneficiario", pudiendo dar lugar a prestaciones a favor de terceros en caso de fallecimiento, en los términos de la Ley 8/1987 PFP. Las contingencias a cubrir por dichos Planes de Previsión Asegurados "deberán ser, únicamente, las previstas en el artículo 8.6 de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y teniendo como cobertura principal la de jubilación". Por lo que se refiere a la disponibilidad del ahorro encauzado por este instrumento, "sólo se permitirá la disposición anticipada, total o parcial, en los supuestos previstos en el artículo 8.8 de la citada Ley".

Los PPA tendrán obligatoriamente que ofrecer una garantía de tipo de interés y utilizar técnicas actuariales. Esta exigencia plantea que sean las aseguradoras las única entidades que puedan crear este tipo de productos.. Habrá, por tanto, que ver si dichas entidades se hallan sujetas a la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de Ordenación y Supervisión de los Seguros Privados. 

Aunque lo anteriormente citado constituye la regulación básica de este nuevo instrumento, contenida en las letras a), b), c) y d) del apartado 3 del nuevo artículo 48 de la Ley del IRPF, en su letra e), existe una remisión reglamentaria para regular "los requisitos y condiciones para la movilización de la provisión matemática a otro Plan de Previsión Asegurado". Es fácil comprobar la similitud con los Planes de Pensiones, aunque no se prevé la movilización entre los PPA y los Planes de Pensiones.

La Ley 46/2002 introduce una nueva Sección 5ª, bajo la rúbrica "Reducciones aplicables a determinados contratos de seguro", del Título VII relativo a "Regímenes Especiales". En ésta, el artículo 76 bis establece los "Porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos procedentes de contratos de seguro". Este precepto legal recoge los distintos porcentajes reductores aplicables a las prestaciones en forma de capital de pago único, derivadas de seguros que generan rendimientos del trabajo y de otros que generen rendimientos del capital mobiliario.

Las prestaciones en forma de capital derivadas de seguros generadores de rendimientos del trabajo, esto es, de aquellos que exteriorizan compromisos por pensiones, la Ley 46/2002 establece el siguiente régimen fiscal:

- Si las aportaciones efectuados por los empresarios no han sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, a la prestación le resultará de aplicación el porcentaje de reducción del 40% en estos dos casos: a) Si se trata de prestaciones de invalidez; b) Si se corresponden con primas satisfechas con más de dos años de antelación a la fecha en la que se perciba la prestación.

- Si las aportaciones efectuadas por los empresarios han sido imputadas fiscalmente a las personas a quienes se vinculan las prestaciones, se aplicarán los siguientes porcentajes de reducción a los rendimientos derivados de la prestación: a) El 40% para las prestaciones que se correspondan con primas satisfechas con más de dos años de antelación a la fecha en que se perciban y para las prestaciones por invalidez a las que no resulte de aplicación lo previsto en el apartado siguiente; b) El 75% para las prestaciones que se correspondan con primas satisfechas con más de cinco años de antelación a la fecha en que se perciban y para las prestaciones por invalidez en los términos y grados que se determinen reglamentariamente. Este mismo porcentaje resultará de aplicación al rendimiento total derivado de prestaciones de estos contratos de seguro de vida que se perciban en forma de capital cuando hayan transcurrido más de ocho años desde el pago de la primera prima, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes, en los términos que se establezcan reglamentariamente.

Estos porcentajes reductores se aplican de igual forma a las prestaciones en forma de capital derivadas de seguros generadores de rendimientos del capital mobiliario, esto es, a los seguros de vida individuales suscritos por particulares.

La Ley 46/2002 establece que los porcentajes anteriores no serán de aplicación a las prestaciones cuando se perciban en forma de renta ni a los rendimientos derivados de percepciones de contratos de seguro de vida en los que el tomador asuma el riesgo de la inversión y resulte de aplicación la regla especial de imputación temporal prevista en la letra h) del apartado 2 del artículo 14 de la LIRPF.

Los Planes de Pensiones y a Mutualidades de Previsión Social constituidos a favor de personas con minusvalías. Por tanto, la Ley 46/2002 establece es simplemente la actualización de los citados importes recogidos en el nuevo artículo 48 bis de la LIRPF.

Se permite que las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social reduzcan, primero, la parte general de la base imponible y el remanente, en su caso, la parte especial de ésta, sin que en ningún caso pueda dar lugar a una parte general y especial negativa, se hace necesario modificar la redacción actual de las siguientes disposiciones:

1. La Disposición adicional decimosexta de la Ley del IRPF (relativa al régimen de reducción en base imponible de determinadas aportaciones realizadas a las Mutualidades de trabajadores por cuenta ajena).

2. El apartado Dos de la Disposición adicional vigésima tercera de la Ley del IRPF (relativa a la Mutualidad de previsión social de deportistas profesionales).

Respecto a las aportaciones a la Mutualidad de previsión social de deportistas profesionales, debe recordarse que la Ley Financiera amplió considerablemente, con efectos para el ejercicio 2001 y siguientes, el límite máximo de aportación.

Pensiones compensatorias y anualidades por alimentos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala del impuesto separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general.

Se establece así una especialidad para los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos en virtud de decisión judicial mediante la posibilidad de que los "pagadores" apliquen sobre aquéllas la escala general de gravamen de forma separada al resto de rentas, de tal forma que, al menos, se corrige el exceso de tributación que generaría la progresividad de la tarifa si no se estableciese esta diferenciación.

En cuanto a las cantidades abonadas a favor del cónyuge en concepto de pensión compensatoria y anualidades por alimentos, siempre que sean satisfechas en virtud de decisión judicial, se reducirán de la base imponible general.

En lo que respecta a los perceptores, es decir, cónyuge e hijos, las cantidades percibidas, en virtud de decisión judicial, en concepto de pensión compensatoria o de anualidades por alimentos, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo para su perceptor, salvo las de alimentos a favor de los hijos que estarán exentas.