DIRECTRICES DEL NUEVO IRPF

 
BASE IMPONIBLE: Rendimientos de actividades económicos estimación objetiva

 

El régimen de estimación objetiva es un régimen voluntario, susceptible de renuncia por el contribuyente, que pretende una simplificación en las normas que determinan el rendimiento neto, y que no exige contabilidad.

En este régimen el rendimiento neto de la actividad no se calcula como en el régimen de estimación directa por diferencia entre ingresos y gastos, sino que los ingresos van a determinarse por aplicación de unas unidades objetivas previamente determinadas, (como por ejemplo el número de mesas de un restaurante, metros de la barra de una bar, energía eléctrica consumida, etc.), cuya nota común es que son elementos indicadores del funcionamiento de una actividad. A cada unidad o módulo establecido se le asigna una cantidad en unidades monetarias, que va a determinar los ingresos computables, independientemente de la facturación o la cifra de ingresos real.

En lo que se refiere a los gastos deducibles, éstos se encuentran tasados y se encuentran especificados en la Ley y Reglamento del Impuesto, y Orden Ministerial que regulan este régimen.

Los contribuyentes que pueden acogerse a este régimen son los siguientes:

  • Personas físicas que desarrollen alguna de las actividades sometidas a este régimen y que aparecen en la Orden ministerial antes mencionada.
  • Que no se encuentre excluido de la aplicación de este régimen, por otras circunstancias que se expondrán a continuación.
  • Que no haya renunciado a la aplicación de este régimen.
  • Que el volumen de ingresos íntegros del contribuyente en el año inmediato anterior no supere las siguientes cantidades:

•  Para el conjunto de actividades económicas, 450.000 €.

•  Para el conjunto de actividades agrícolas y ganaderas 300.000 €.

Cuando en el año inmediato anterior se hubiese iniciado la actividad, el volumen de ingresos íntegros se elevará al año.

Para calcular el importe de ingresos íntegros anual, se tendrán en cuenta las siguientes partidas:

  • Las operaciones que deban anotarse en el libro registro de ventas e ingresos, no computándose en ningún caso las subvenciones, corrientes o de capital, ni las indemnizaciones.
  • Las operaciones, que no incluidas en el apartado anterior, deban documentarse en factura de acuerdo a lo establecido en el Reglamento de Facturación.
  • Asimismo deberán computarse no sólo las operaciones desarrolladas por el contribuyente, sino también las correspondientes a las desarrolladas por el cónyuge, descendientes y ascendientes, así como por entidades en régimen de atribución de rentas en las que participen cualquiera de los anteriores, siempre que se cumplan las siguientes circunstancias:
  • Que las actividades económicas desarrolladas sean idénticas o similares.
  • Que exista una dirección común de tales actividades, compartiéndose medios personales o materiales.

Las causas de exclusión del régimen de estimación objetiva son las siguientes:

•  Superar los límites antes expuestos, o los determinados en la Orden Ministerial para cada actividad.

•  Cuando el contribuyente desarrolle más de una actividad económica y deba determinar el rendimiento neto de alguna de ellas, mediante el régimen de estimación directa, ya que este arrastra a la totalidad de actividades económicas que pueda desarrollar el contribuyente.

•  Cuando se produzca la exclusión del régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Como novedad cabe indicar que la Ley 35/2006, establece que deberán computarse no sólo las operaciones correspondientes a las actividades económicas desarrolladas por el contribuyente, sino también las correspondientes a las desarrolladas por el cónyuge, descendientes, así como por entidades en régimen de atribución de trenas en las que participen cualquiera de los anteriores, siempre que concurran las siguientes circunstancias:

•  Que las actividades económicas desarrolladas sean idénticas o similares.

•  Que exista una dirección común

Cuando se produzca una de las causas que motivan la exclusión de este régimen, los efectos se producirán el año siguiente. La principal consecuencia es que el contribuyente para a tributar por el régimen simplificado de estimación directa, siempre que cumpla los requisitos establecidos para acogerse a tal régimen, salvo renuncia al mismo. En este caso pasaría a tributar por el régimen de estimación directa normal.

Si el contribuyente desarrolla dos o más actividades económicas, y queda excluido en una de ellas del régimen de estimación objetiva, todas sus actividades deben tributar de acuerdo al régimen de estimación directa, ya que éste "arrastra" a todas las actividades económicas que pueda desarrollar la misma persona.

Renuncia y revocación.

Los medios para renunciar el régimen de estimación objetiva son los siguientes:

•  Mediante declaración censal, presentada en el mes de diciembre anterior al año en que deba surtir efecto, salvo en el caso de inicio de actividad, en el que la renuncia se manifestará en la declaración censal de inicio de actividades.

•  Cuando se presente en plazo reglamentario la declaración correspondiente al primer pago fraccionado del año natural en que deba surtir efectos en la forma dispuesta para el régimen de estimación directa. En caso de inicio de actividad, se entenderá efectuada la renuncia cuando se efectúe en el plazo reglamentario el pago fraccionado correspondiente al primer trimestre del ejercicio de la actividad en la forma dispuesta para el régimen de estimación directa.

La revocación sólo puede llevarse a cabo mediante declaración censal, no estableciendo la normativa del IRPF un sistema de revocaciones tácitas. Por tanto, la presentación en plazo del primer pago fraccionado del ejercicio en régimen de estimación objetiva no puede admitirse como revocación de la renuncia al citado régimen.

La Orden EHA/493/2006, establece que a renuncia o revocación deberá efectuarse de acuerdo con lo previsto en el Real Decreto 1041/2003, de 1 de agosto , por el cual se regulan las declaraciones censales que han de presentar a efectos fiscales los empresarios, los profesionales y otros obligados tributarios.

No obstante lo anterior, también se entenderá efectuada la renuncia cuando se presente en el plazo reglamentario la declaración correspondiente al pago fraccionado del primer trimestre del año natural en que deba surtir efectos en la forma dispuesta para el régimen de estimación directa. En caso de inicio de la actividad, también se entenderá efectuada la renuncia cuando se efectúe en el plazo reglamentario el pago fraccionado correspondiente al primer trimestre de ejercicio de la actividad en la forma dispuesta para el régimen de estimación directa.

Mención especial merece lo contenido en la Disposición Transitoria Segunda del RD 1576/2006 , que modifica el RIRPF (RD 1775/204) , que determina que la renuncia al régimen de estimación objetiva, podrá efectuarse en el mes siguiente a la publicación en el BOE de la Orden Ministerial que regule para 2007 el método de estimación objetiva para IRPF y el régimen especial simplificado del IVA. Asimismo, de acuero con la DT Primera de este Proyecto, este Orden Ministerial deberá ser publicada en el plazo de los 15 días siguientes a la publicación del RD que apruebe el RIRPF.

La presentación extemporánea de la renuncia a la estimación objetiva carece de validez ( R. TEAC 23-01-02 ).

Rendimiento neto de actividades en Estimación Objetiva, (excepto actividades agrícolas y ganaderas).

Como apuntábamos en el desarrollo de la exposición del régimen de estimación objetiva, el cálculo del rendimiento neto, no es el resultado de sumar ingresos y restar los gastos, sino que se tendrán en cuenta ciertos parámetros objetivos, y gastos tasados para la determinación del mismo.

El esquema general a seguir es el siguiente:

•  Rendimiento neto previo. Es el resultado de la suma de las cuantías correspondientes a cada módulo. La cuantía de cada módulo se calcula multiplicando las cantidades asignadas a cada unidad de ellos por el número de unidades empleadas, instaladas o utilizadas en la actividad.

•  Rendimiento neto minorado. Es el resultado de minorar el rendimiento neto previo en el importe de los incentivos al empleo y a la inversión.

•  Rendimiento neto de módulos. Es el resultado de aplicar ciertos índices correctores al rendimiento neto minorado.

•  Aplicación de minoraciones extraordinarias, en el importe de los gastos extraordinarios por circunstancias excepcionales.

•  Reducciones generales.

Rendimiento neto previo.

La Orden Ministerial que regula el régimen de estimación objetiva cada año es la que establece, las cuantías aplicables a cada unidad, para calcular la cuantía de los módulos correspondientes.

El número de unidades de cada módulo se determina en función de ciertos parámetros que varían según la naturaleza del mismo. Así pueden ser horas dedicadas a la actividad, cuando estemos calculando el módulo de personal asalariado y no asalariado, kilómetros recorridos, kilovatios/hora consumidos etc. Existen por tanto dos grandes tipos de módulos, los que podemos prorratear y los que se refieren a un consumo efectivo. Los que podemos prorratear, se refieren a aquellos que se calculan por si utilización efectiva durante el año.

Si en el cálculo correspondiente no podemos obtener un número entero, debemos computarlo con dos números decimales.

Cuando exista una utilización parcial del módulo, la regla general es prorratear de acuerdo a la utilización efectiva, salvo cuando sea imposible determinarla, en este caso, debemos dividir en partes iguales en cada una de la utilización del módulo.

Sin ánimo de entrar en el estudio exhaustivo de los distintos módulos, destacar únicamente el cálculo del personal asalariado y no asalariado:

Como personal no asalariado se entiende el empresario, su cónyuge y los hijos menores de 18 años que convivan con él y que trabajando en la actividad no sean considerados como personal asalariado. Vayamos por partes:

El empresario se considerará como persona no asalariada. En el caso de que pueda acreditarse una dedicación inferior a 1.800 horas por causas tasadas como jubilación, incapacidad, o cierre temporal de la explotación, se tendrá en cuenta a efectos de cálculo de módulos el tiempo efectivo dedicado a la actividad. En estos casos se presumirá al empresario como 0,25 personas al año salvo cuando pueda probarse una dedicación mayor o menor.

En base a lo anterior el cómputo del empresario como persona no asalariada se determina conforme a los siguientes criterios:

•  El empresario es el que figura como titular de la actividad salvo prueba en contrario.

•  La regla general es que se computa como una persona asalariada.

•  Nunca puede computarse por más de una persona asalariada.

•  Puede computarse por menos de una persona asalariada cuando se de alguna de las causas objetivas antes descritas. En estos casos se computará por el cociente entre el tiempo efectivo dedicado a la actividad y 1.800 horas al año.

•  Cuando concurran las causas objetivas, se computará al empresario en 0,25 personas al año salvo que el propio sujeto o la Administración acrediten una dedicación efectiva inferior o superior a 450 horas en el año, incluyendo tanto el desarrollo efectivo de la actividad como las tareas de dirección, organización y planificación de la misma y en general las inherentes a la titularidad de la actividad.

Resto de personas no asalariadas, cónyuge e hijos menores que convivan con el empresario. Se computará como una persona no asalariada la que trabaje en la actividad al menos 1.800 horas al año . Si es inferior, se hará un prorrateo estimándose como cuantía de la persona no asalariada la proporción existente entre el número de horas efectivamente trabajadas durante el año y 1.800. Es posible que el cónyuge y los hijos que cumplan los requisitos para considerarse como no asalariados, se computen al 50%. Esto será posible en la medida en que se cumpla lo siguiente:

•  Que el titular de la actividad se compute por entero, es decir que dedique a la actividad más de 1.800 horas al año, poco probable en nuestro supuesto.

•  Que no haya más de una persona asalariada.

Concepto de persona asalariada , en general es cualquier persona que trabaje en la actividad. En concreto lo son el cónyuge y los hijos menores de 18 años del sujeto pasivo siempre que convivan con él y tengan contrato laboral y estén dados de alta en la Seguridad Social Régimen General. Han de trabajar habitualmente y con continuidad en la actividad. Esto quiere decir que cada temporada que se desarrolle la actividad han de trabajar estas personas antes mencionadas. Se ha eliminado, en la Orden aplicable al año 2002, la mención que hacía la Orden de Módulos para el año 2001 , respecto de las personas asalariadas con derechos a incentivos de carácter fiscal regulados en la Ley 64/1997 . Estas personas no se contaban como personal asalariado, por lo que la exclusión de esta mención, hace pensar que para el cálculo del rendimiento neto en estimación objetiva, sí deben tenerse en cuenta.

Esquemáticamente:

Regla General

1.800 horas al año o más: 1 persona no asalariada

Menos de 1.800 horas al año: nº de horas efectivas/1.800

Regla Especial

Se computarán al 50%:

•  Cuando el titular compute como una persona no asalariada.

•  Que no haya en la empresa más de una persona asalariada.

En cualquier caso el problema fundamental está en la prueba de las horas efectivas realmente dedicadas a la actividad, que deberá acreditarse mediante cualquier medio de prueba admitido en derecho, a la Administración por parte del sujeto pasivo.

En cuanto al resto de módulos, (superficie, energía eléctrica, potencia, mesas, carga, etc. ), carece de relevancia práctica entrar a valorar su cálculo, siendo este una multiplicación en función del número de unidades, consumidas, instaladas o utilizadas en la actividad.

Minoraciones del rendimiento neto previo

Con la finalidad de estimular el mantenimiento y la creación de empleo, y de incentivar la inversión y modernización de las pequeñas empresas, el rendimiento neto previo calculado según lo previsto en la fase anterior, se minorará en función del incremento del número de personas asalariadas y de la adquisición de elementos de inmovilizado, ya que se permite la deducción de las amortizaciones. De minorar el rendimiento neto previo resultará el rendimiento neto minorado.

a) Minoración por incentivos al empleo.

Para practicar la minoración por incentivos al empleo se tendrá en cuenta lo siguiente:

1º. Si en el año que se liquida hubiese tenido lugar un incremento del número de personas asalariadas, por comparación al año inmediato anterior, se calculará, en primer lugar, la diferencia entre el número de unidades del módulo “personal asalariado„ correspondientes al año y el número de unidades de ese mismo módulo correspondientes al año inmediato anterior. A estos efectos, se tendrán en cuenta exclusivamente las personas asalariadas que se hayan computado en la Fase 1ª.

Si en el año anterior no se hubiese estado acogido a la modalidad de signos, índices o módulos, se tomará como número de unidades correspondientes a dicho año el que se hubiese debido tomarse, de acuerdo a las normas contenidas en la Fase anterior.

Si la diferencia resultase positiva, a ésta se aplicará el coeficiente 0,40. El resultado es el coeficiente por incremento del número de personas asalariadas.

Si la diferencia hubiese resultado positiva y, por tanto, hubiese procedido la aplicación del coeficiente 0,40, a dicha diferencia no se le aplicará la tabla de coeficientes por tramos que se señala a continuación.

2º. Además, a cada uno de los tramos del número de unidades del módulo que a continuación se indica se le aplicarán los coeficientes que se expresan en la siguiente tabla:

Tramo

Coeficiente

Hasta 1,00

0,10

Entre 1,01 a 3,00

0,15

Entre 3,01 a 5,00

0,20

Entre 5,01 a 8,00

0,25

Mas de 8,00

0,30

Para cuantificar la minoración por incentivos al empleo, se procede de la siguiente forma:

- Se suma el coeficiente por incremento del número de personas asalariadas, si procede, y el de la tabla anterior, obteniéndose el coeficiente de minoración.

- Este coeficiente de minoración se multiplica por el “Rendimiento anual por unidad antes de amortización„ correspondiente al módulo “personal asalariado„. La cantidad anterior se minora del rendimiento neto previo.

b) Minoración por incentivos a la inversión.

Como decimos anteriormente, la Orden permite la deducción de las cantidades en concepto de amortización del inmovilizado material o inmaterial, para ello aprueba la Tabla de amortización que exponemos a continuación:

GRUPO

DESCRIPCIÓN

COEFICIENTE LINEAL MÁXIMO

PERÍODO MÁXIMO

1

Edificios y otras construcciones

5%

40 años

2

Útiles y herramientas, equipos para el tratamiento de la información y sistemas y programas informáticos

40%

5 años

3

Batea

10%

12 años

4

Barco

10%

25 años

5

Elementos de transporte y resto de inmovilizado material

25%

8 años

6

Inmovilizado inmaterial

15%

10 años

La amortización se practica sobre el precio de adquisición o coste de producción, excluido en su caso el valor residual, y podrá ser practicada una vez se encuentren los elementos en condiciones de funcionamiento, o desde el momento que puedan producir ingresos en el caso de inmovilizado material. No son amortizables los terrenos, y en consecuencia, tampoco podemos amortizar la parte del suelo que se corresponda con una edificación.

La amortización debe practicarse elemento por elemento, aunque si estamos ante elementos que pertenecen al mismo grupo de amortización, esta puede practicarse conjuntamente, siempre y cuando estemos en condiciones de conocer la parte de amortización que corresponde a cada elemento patrimonial.

En el supuesto de elementos patrimoniales del inmovilizado material que se adquieran usados, el cálculo de la amortización se efectuará sobre el precio de adquisición, hasta el límite de multiplicar por dos la cantidad derivada de aplicar el coeficiente de amortización lineal máximo.

Para supuestos de cesión de bienes con opción de compra o renovación, será deducible en concepto de amortización, (siempre y cuando no existan dudas razonables de que se va a ejercer la opción), el porcentaje aplicable al elemento que se trate según tablas.

Por otro lado, los elementos de inmovilizado material nuevos, puestos a disposición del sujeto pasivo en el periodo impositivo, cuyo valor unitario no exceda de 601,01 €, podrán amortizarse libremente, hasta el límite de 3.005,06 € .

Rendimiento neto de módulos:

Sobre el rendimiento neto minorado se aplicarán, los índices correctores que se venían aplicando de acuerdo con Órdenes anteriores.

El índice corrector por inicio de nueva actividad consiste en que el sujeto pasivo que inicie en el año 2002 actividades no de temporada, que no se hayan ejercido anteriormente bajo otra titularidad o calificación y que se realicen en un local dedicado exclusivamente a ellas, tendrá derecho a aplicar un índice corrector del 0,80 el primer ejercicio y del 0,90 el segundo.

Este índice no se aplicará cuando resulte aplicable el índice corrector de temporada.

Una vez corregido el rendimiento mediante la aplicación de los índices que correspondan, el mismo se reducirá con carácter general en un 7%, a no ser que se produzca un aumento de plantilla, al menos, de 0,75 persona asalariada respecto al año anterior, en cuyo caso se reducirá en un 12%.

Este aumento de plantilla se calculará comparando las plantillas medias de personas asalariadas en dichos ejercicios, computándose los trabajadores con contrato laboral y afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social.

La plantilla media se obtendrá dividiendo el número de horas trabajadas por la totalidad de la plantilla entre las horas anuales fijadas en el Convenio Colectivo o, en su defecto, entre 1.800 horas.

Cuando el contribuyente desarrolle varias actividades económicas, las plantillas medias se referirán al conjunto de las actividades desarrolladas.

Índice corrector para empresas de pequeña dimensión. Es aplicable a todas las actividades en las que concurran todas y cada una de las siguientes circunstancias:

•  Que la actividad tenga como titular a una persona física.

•  No disponer de personal asalariado.

•  Que la actividad se desarrolle en un sólo local.

•  No disponer de más de un vehículo afecto a la actividad y que éste no supere los 1.000 kilos de capacidad de carga.

El índice corrector aplicable es el 0,80, y si la actividad se desarrolla en Municipios cuya población es igual o inferior a 5.000 habitantes, se aplican los coeficientes 0,75 cuando la población sea mayor a 2.000 e inferior a 5.000 habitantes, o 0,70, cuando la población sea inferior a 2.000 habitantes. Cuando la actividad se ejerza con personal asalariado, (máximo 2 trabajadores), y se cumplan el resto de requisitos, el coeficiente corrector aplicable será el 0,90.

Índice corrector de temporada. Son actividades de temporada aquellas que se desarrollan durante ciertos días del año, continuos o alternos, mientras que el resto de días del año, no se desarrolla tal actividad. A pesar de que una actividad se desarrolle temporalmente durante el año, no tendrá la consideración de actividad de temporada cuando la misma se ejerza durante más de 180 días por año.

Los coeficientes aplicables son los siguientes:

•  Cuando la actividad se desarrolle como máximo 60 días al año, el coeficiente a aplicar es el 1,50.

•  Si la actividad se ejerce de 61 a 120 días, el coeficiente es 1,35.

•  Si la actividad se desarrolla de 61 a 180 días, el coeficiente es de 1,25.

Otros índices correctores. Nos referimos básicamente a los siguientes:

•  Índice corrector de exceso.

•  Índices correctores especiales, (comercio al por menor de prensa, transporte en autotaxi, transporte urbano y colectivo de viajeros, transporte de mercancías y mudanzas).

Otras percepciones empresariales.

Entre ellas podemos enumerar las siguientes:

•  Subvenciones corrientes y de capital.

•  Prestación por incapacidad temporal, ahora bien las cantidades percibidas de la Seguridad Social por incapacidad temporal, invalidez provisional o baja por maternidad, tributan como rendimientos del trabajo.

Indemnizaciones públicas.

Se añadió por la Ley de Acompañamiento para el año 2002, una nueva letra e) al apartado 1 de la Disposición Adicional Vigésimo segunda de la Ley 40/1998, de tal manera que no se integrarán en la base imponible del Impuesto la percepción de indemnizaciones públicas a causa del sacrificio obligatorio de la cabaña ganadera, en el marco de actuaciones destinadas a la erradicación de epidemias o enfermedades. Esta disposición sólo afectará a los animales destinados a la reproducción.

Cálculo del rendimiento neto en actividades agrícolas, ganaderas y forestales.

El régimen de estimación objetiva podrá aplicarse a las actividades agrícolas, ganaderas y forestales que cumplan los siguientes requisitos:

a.- Que el contribuyente no haya renunciado a su aplicación.

b.- Que no concurra ninguna causa de exclusión.

c.- Que se trate de alguna de las actividades incluidas en el REAGP; ganadería independiente; servicios de cría, guarda y engorde de ganado; otros trabajos, servicios y actividades realizados por agricultores, ganaderos o titulares de explotaciones forestales que estén excluidos o no incluidos en el REAGP; procesos de transformación, elaboración o manufactura de productos naturales, vegetales o animales, que requiera el alta en un epígrafe correspondiente a actividades industriales en las tarifas del IAE y se realicen por los titulares de las explotaciones de las cuales se obtengan directamente dichos productos naturales.

El rendimiento neto es el resultado de la suma de los rendimientos netos que correspondan a cada una de las actividades. Este rendimiento correspondiente a cada una de las actividades se calcula de la forma que sigue:

Fase 1ª.- Determinación del rendimiento neto previo: resultado de multiplicar el volumen total de ingresos de la actividad por el índice de rendimiento neto que le corresponda.

Fase 2ª.- Determinación del rendimiento neto previo reducido: es el resultado de reducir el rendimiento neto previo en las siguientes magnitudes (Orden EHA/493/2006):

- el 35% del precio de adquisición del gasóleo agrícola necesario para el desarrollo de tales actividades

- el 15% del precio de adquisición de los fertilizantes necesarios para el desarrollo de dichas actividades

- en ningún caso se podrá reducir por las adquisiciones de fertilizantes y plásticos.

Fase 3ª.- Determinación del rendimiento neto minorado: es el resultado de deducir del rendimiento neto previo reducido las cantidades que en concepto de amortización del inmovilizado inmaterial y material correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.

Fase 4ª.- Determinación del rendimiento neto de módulos: resultado de aplicar sobre el rendimiento neto minorado los índices correctores que correspondan.

Fase 5ª.- Determinación del rendimiento neto calculado por estimación objetiva: resultado de minorar el rendimiento neto de módulos en el importe equivalente a los gastos extraordinarios ocasionados por incendios, inundaciones, hundimientos u otras circunstancias excepcionales.

Fase 6ª.- Determinación del rendimiento neto de la actividad: resultado obtenido tras aplicar la reducción del 25% prevista para jóvenes agricultores.

Fase 7ª.- Determinación del rendimiento neto reducido de la actividad: es el resultado de minorar el rendimiento neto de la actividad en el importe equivalente al 40% de los rendimientos netos obtenidos con un período de generación superior a dos años o aquéllos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.